“延”但有“缩”：简评2023小规模纳税人减免增值税等新政

作者：盛巧巧、陆易

2023年1月9日，财政部、国家税务总局颁布《关于明确增值税小规模纳税人减免增值税等政策的公告》（财政部 税务总局公告2023年第1号，以下简称“2023年1号公告”），国家税务总局颁布《国家税务总局关于增值税小规模纳税人减免增值税等政策有关征管事项的公告》（国家税务总局公告2023年第1号，以下简称“税总2023年1号公告”）。近三年有关增值税阶段性减免政策更新迭代频繁，本文通过将2023年1号公告、税总2023年1号公告与此前最近适用的政策进行比较分析，对上述两个公告内容进行解读，以此探讨两个公告对纳税人生产经营活动产生的影响。

小规模纳税人免征增值税月销售额标准由15万元（以1个季度为1个纳税期的，季度销售额未超过45万元）降低为10万元（以1个季度为1个纳税期的，季度销售额未超过30万元）。

值得注意的是，适用增值税差额征税政策的小规模纳税人（范围见下述），须以差额后的销售额，对照上述免税月销售额的标准，确定是否可以享受公告规定的免征增值税政策。

免税月销售的计算口径以所有增值税应税销售行为（包括销售货物、劳务、服务、无形资产和不动产）合并计算销售额，判断是否达到免税标准，但不包括偶然发生的不动产销售业务收入。适用增值税差额征税政策的小规模纳税人，比如，经纪代理、旅游服务、劳务派遣、建筑服务、融资租赁、融资性售后回租等，仍以差额后的余额为销售额，确定其是否可享受免税政策。

2023年1号公告、税总2023年1号公告延续了税总2021年5号公告对于免税月（季）销售额作为“起征点”的性质，即销售额未达到免税月（季）销售额的免税，销售额达到免税月（季）销售额的全额交税。

免预缴增值税的适用月销售额由15万降至10万，前述免预缴增值税月销售额既适用于3%征收率的项目，也适用于5%征收率的项目。适用3%预征率的预缴增值税项目，由暂停预缴增值税恢复为减按1%预征率预缴增值税。

税总2023年1号公告延续了税总2021年5号公告的基本原则，在继续允许分摊的前提下，将一次性收取租金（包括预收款）的增值税起征点由月租金15万降至10万，优惠力度缩紧。

上述一次性收取租金形式出租不动产取得的租金收入，可在对应的租赁期内平均分摊的计税方式，适用于自然人，不适用于个体工商户。对于个体工商户而言，其合计月销售额（包括租金）若未超过10万元（以1个季度为1个纳税期的，季度销售额未超过30万元）的，依然可以免征增值税。

按照租赁期分摊的计算方式既适用于出租住房，也适用于出租商铺。即，对于分摊后的月租金收入未超过10万元的，免征增值税。超过10万元的，全额计征增值税。其中出租住房减按1.5%计征，出租商铺按5%计征。

邮政服务、电信服务、现代服务的进项税额加计10%降低至5%，生活性服务的进项税额加计15%降低至10%。由于进项税额为销项税额的抵减额，进项税额加计比例降低会增加当期应纳税额，亦导致纳税人税负增加。

加计递减政策适用于从事生产、生活性服务业的纳税人，具体指提供邮政服务、电信服务、现代服务、生活性服务取得的销售额占全部销售额的比重超过50%的纳税人。四项服务的具体范围按照《销售服务、无形资产、不动产注释》（财税〔2016〕36号印发）执行，纳税人同时经营前述几项业务的，以销售额比重最大的行业适用相应的加计抵减政策。

根据2023年1号公告，纳税人适用加计抵减政策的相关征管规定不变。考虑到加计抵减额计算基数是当期可抵扣进项税额，对于采用简易计税方法计税的小规模纳税人，由于其不得抵扣进项税额，进而不会产生加计抵减额，也就无法适用加计抵减政策。因此，就加计抵减政策而言，依然只能适用于一般纳税人。但在确定上述（二）项下纳税人行业类型时，参与计算的销售额，不仅指纳税人在登记为一般纳税人以后的销售额，其在小规模纳税人期间的销售额也参与计算。

1. 关于纳税期限的选择

公告规定，小规模纳税人可以自行选择纳税期限为月度或者季度，纳税期限一经选择，一个会计年度内不得变更。纳税期限不同，对优惠政策的充分利用度不同。比如，对于生产经营业务具有明显淡旺季特征的纳税人，更适宜选择按月纳税，对于每月销售额相对稳定且季度不超过30万元的，更适宜选择按季纳税。

2. 关于放弃减免税政策的选择

对于享受减免税政策的纳税人，税法规定，不能开具增值税专用发票，故而实践中，纳税人不必然选择适用减免税优惠。新政下，即使小规模纳税人可以适用减免增值税政策，其依然可对部分或者全部销售收入选择放弃享受减免税政策，并开具增值税专用发票。

实践中，企业若利用上述政策进行筹划，可能考虑通过“化整为零”，“化大为小”的方式，以享受小微企业、小规模纳税人等众多税收优惠。但不合理的“筹划”会触发税务风险，尤其在“金税四期”以及“智慧税务”背景下，此类的“筹划”极易被发现，因此须谨慎考量、注意风险。